Consulta nº 031
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PROCESSO No : 2016/2550/500009
CONSULENTE : DELL COMPUTADORES DO BRASIL LTDA
CONSULTA Nº 31 /2016
ICMS - REDUÇÃO DE BASE DE CÁLCULO - MÁQUINA, APARELHO OU EQUIPAMENTO DE USO INDUSTRIAL - Para fins de aplicação da redução de base de cálculo na saída, interna ou interestadual, nos termos da Cláusula primeira do Convênio ICMS 52/91 e inciso III do art. 8o do RICMS/TO, com redação dada pelo Decreto n. 5.362, de 29/12/2015, além de a descrição e a classificação fiscal do produto constarem dos respectivos Anexos, a máquina, aparelho ou equipamento deve se destinar ao uso industrial.
OPERAÇÕES COM “SOFTWARES DE PRATELEIRA”, ATRAVÉS DE DOWNLOAD – Nos termos do inciso XII do art. 22 da Lei n. 1.287/01, a base de cálculo do ICMS nas operações realizadas com programa para computador (software), não personalizado, é o dobro do valor de mercado de seu suporte físico (CD, disquete ou similar), observado o disposto no § 6o deste artigo. (Redação dada pela Lei 1.691 de 07.06.06).Não havendo o suporte físico referido, não há como se quantificar a base de cálculo do serviço de download dos softwares de prateleira.
EXPOSIÇÃO DOS FATOS:
A Consulente, sociedade empresarial estabelecida em Hortolândia –SP, CNPJ 72.381.189/0006-25, com atividade principal de fabricação de equipamentos de informática – CNAE 26.21-3/00.
Afirma que realiza operações com “carregadores de acumuladores”, classificados no código NCM 8504.40.10, os quais encontram-se taxativamente arrolados no Anexo I do Convênio ICMS 52/1991 e gozam de idêntica redução da base de cálculo nas operações internas e interestaduais.
Assevera que, apesar do “rótulo” de benefício ligado às “operações com máquinas, aparelhos e equipamentos industriais”, deve prevalecer a lista de mercadorias constantes em seu Anexo I, independentemente da finalidade específica da mercadoria, bastando, para a redução da base de cálculo (com reflexos no cálculo do diferencial de alíquotas), que o produto se encontre arrolado naquele anexo por sua descrição e código NCM.
Aduz, em outro tópico, que comercializa “softwares de prateleira” como o Microsoft Windows e o Microsoft Office, através de transferência eletrônica (download) e que, no Estado de São Paulo não há exigência de ICMS, nestes casos.
Assevera que os softwares comercializados por ela não possuem suporte físico. Logo, entende que não há alíquota interna nem interestadual, por ausência de base de cálculo.
Diante do exposto, requer a presente
CONSULTA:
Para fins de cálculo do diferencial de alíquotas exigível pelo Estado do Tocantins, nos moldes da EC 87/2015, está correto o entendimento da consulente de que:
a) Considerando que:
i - O Convênio ICMS 52/1991, cláusula quinta, determina expressamente que “para efeito de exigência do ICMS devido em razão do diferencial de alíquota, o Estado onde se localiza o destinatário dos produtos de que trata este Convênio reduzirá a base de cálculo do imposto de tal forma que a carga tributária total corresponda aos percentuais estabelecidos nas Cláusulas primeira e segunda para as respectivas operações internas”e, ainda que
ii – A Cláusula primeira, caput, do Convênio ICMS 153/2015, determina a aplicação da base reduzida interna prevista em acordo interestadual, concedido de acordo com a Lei Complementar 24/1975, ao cálculo do diferencial de alíquotas;
Nas operações com carregadores de acumuladores – NCM 8504.40.10, a consulente deverá considerar a alíquota interna efetiva de 8,80%, o que implicará em:
1 – Diferencial equivalente a 3,36% quando aplicável a carga interestadual de 5.14% prevista no convênio ICMS 52/1991, cláusula primeira, I, “a”?
2 – Diferencial equivalente a 4.80% nos casos em que a alíquota interestadual seja de 4%?
b) Em relação aos softwares comercializados sem o respectivo suporte informático, por meio de transferência eletrônica (download), levando em conta que não haverá tributação na origem (RICMS/SP, Disposições Transitórias, art. 37 – Decreto 61.791/2016):
Está correto o entendimento de que nada será devido a título de diferencial em face:
i – De tais softwares não caracterizarem mercadorias, por lhes faltar o “corpo”(meio físico) indispensável à qualificação como “bens móveis”, a exemplo da posição firmada e exteriorizada pelo Fisco goiano (Pareceres 904/2013 e 985/2010)?
Ii –Caso V. Sas. entendam que esses softwares sem suporte físico preservam sua qualidade de mercadorias, está correto o entendimento de ainda assim não haverá diferencial de alíquotas a recolher, pois a carga (alíquota efetiva) interna no Tocantins é igual a zero, vez que inexistirá base de cálculo (para softwares a base de cálculo prevista na Lei 1.287/01, art. 22, XII, é o “dobro do valor do suporte físico”, ou seja, o dobro de “zero”no caso dos softwares da consulente, que não possuem o referido suporte?
c) Em discordando este nobre órgão consultivo do entendimento acima proposto pela consulente, como deverá ser calculado o diferencial de alíquotas? Deverá considerar a alíquota interestadual de 7%, como se houvesse tributação na origem, o que resultaria em um diferencial equivalente a 11% (alíquota interna de 18% (-) a interestadual presumida de 7%)?
RESPOSTAS:
É importante ressalvar que a Consulente não afirmou, em sua inicial, que não se encontra sob ação fiscal.
Por consequência, a espontaneidade do contribuinte só se opera se formulada antes de procedimento de ação fiscal, nos termos do art. 78, II, da Lei n. 1.288/013; bem como não é conhecida e deixa de produzir os efeitos que lhe são próprios, de acordo com o art. 33, I, do Anexo Único ao Decreto nº 3.088/07:
Art. 78. A consulta formaliza a espontaneidade do contribuinte, em relação à espécie consultada, exceto quando:
(...)
II – formulada após o início do procedimento fiscal ou versar sobre ilícito tributário do qual decorreu falta de recolhimento de tributo;
Art. 33. A Consulta não é conhecida e deixa de produzir os efeitos que lhe são próprios quando:
I - formulada após o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com o fato de seu objeto, ou depois de vencido o prazo legal para cumprimento da obrigação a que se referirem;
Tecida esta consideração preliminar, passamos às respostas propriamente ditas.
1 – Para fins de esclarecimento, destaca-se que a responsabilidade pela classificação do produto na NCM é do contribuinte e a competência decisória é da Secretaria da Receita Federal do Brasil.
A sujeição de uma mercadoria ao regime de substituição tributária exige o cumprimento simultâneo de duas condições: a primeira é a correta adequação da classificação fiscal (NCM/SH) da mercadoria àquela prevista na legislação estadual, no protocolo ou convênio; e a segunda é a adequação da descrição da mercadoria à descrição utilizada no dispositivo legal que instituir o regime. Ou seja, para que uma mercadoria se sujeite ao regime de substituição tributária, a classificação na NCM/SH e a descrição da mercadoria devem estar de acordo com a legislação.
Pois bem, o Convênio ICMS 52/91 concede redução da base de cálculo nas operações com equipamentos industriais e implementos agrícolas.Assim dispõem sua Claúsula primeiro, bem como o item 66.1 de seu Anexo único:
Cláusula primeira Fica reduzida a base de cálculo do ICMS nas operações com máquinas, aparelhos e equipamentos industriais arrolados no Anexo I deste Convênio, de forma que a carga tributária seja equivalente aos percentuais a seguir:
I - nas operações interestaduais:
a) nas operações de saída dos Estados das Regiões Sul e Sudeste, exclusive Espírito Santo, com destino aos Estados das Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste ou ao Estado do Espírito Santo, 5,14% (cinco inteiros e catorze centésimos por cento);
b) nas demais operações interestaduais, 8,80% (oito inteiros e oitenta centésimos por cento).
Nova redação dada ao inciso II da cláusula primeira pelo Conv. ICMS 154/15, efeitos a partir de 30.12.15.
II - nas operações internas, 8,80% (oito inteiros e oitenta centésimos por cento).
ANEXO I
CLÁUSULA PRIMEIRA DO CONVÊNIO ICMS 52/91
MÁQUINAS, APARELHOS E EQUIPAMENTOS INDUSTRIAIS
ITEM |
DESCRIÇÃO |
NCM/SH |
(…) |
|
|
66 |
TRANSFORMADORES ELÉTRICOS, CONVERSORES ELÉTRICOS ESTÁTICOS (RETIFICADORES, POR EXEMPLO), BOBINAS DE REATÂNCIA E DE AUTO-INDUÇÃO |
|
66.1 |
Carregadores de acumuladores |
8504.40.10 |
O Estado do Tocantins internalizou o disposto no Convênio ICMS 52/1991, através do commando disposto no inciso III, art. 8o do RICMS, com redação dada pelo Decreto n. 5.362/15, e item 66.1 do Anexo XVIII do mesmo regulamento:
Art. 8oRessalvados os casos expressamente previstos nos arts. 15 e 22 da Lei 1.287/01, que dispõe sobre o Código Tributário Estadual, a base de cálculo do ICMS em relação ao valor da operação ou prestação, nas seguintes hipóteses, é de:
(…)
III – 48,89%, até 31 de dezembro de 2007, nas operações internas e de 73,34% nas operações interestaduais com máquinas, aparelhos e equipamentos industriais, arrolados no Anexo XVIII, observado o inciso I do art. 19, todos deste Regulamento, e, para a exigência do ICMS devido em razão do diferencial de alíquota, a base de cálculo deve ser reduzida de forma tal que a carga tributária total corresponda à mesma deste inciso para as respectivas operações internas; (Convênios ICMS 52/91,10/04, 124/07, 148/8 e 149/07) (Redação dada pelo Decreto 5.362 de 29.12.15).
* prorrogado até 30 de junho de 2017 pelo Convênio ICMS nº 154, de 11.12.2015, ratificado pelo Decreto nº 5.362, de 29.12.15.
ANEXO XVIII do Regulamento do ICMS
(art. 8o, III, do RICMS – Convênios ICMS 52/91 e 112/08)
MÁQUINAS, APARELHOS E EQUIPAMENTOS INDUSTRIAIS
ITEM |
DESCRIÇÃO |
NCM/SH |
(…) |
|
|
66 |
TRANSFORMADORES ELÉTRICOS, CONVERSORES ELÉTRICOS ESTÁTICOS (RETIFICADORES, POR EXEMPLO), BOBINAS DE REATÂNCIA E DE AUTO-INDUÇÃO |
|
66.1 |
Carregadores de acumuladores |
8504.40.10 |
A redução de base de cálculo é considerada uma isenção parcial do ICMS, conforme decisão do STF. Dessa forma, para a aplicação da redução prevista no Convênio ICMS 52/91 e estabelecida no item 66.1 do Anexo I do mesmo dispositivo legal, deve-se observar a regra de interpretação literal, nos termos do art. 111 do Código Tributário Nacional (CTN).
Logo, o termo “industriais”, constante da cláusula primeira do citado Convênio e do item 66.1 mencionado, não pode ser olvidado para fins de interpretação da norma, de forma que as máquinas, aparelhos e equipamentos de que tratam tais dispositivos devem, necessariamente, ser caracterizados como de uso industrial.
Para a aplicação da redução de base de cálculo em exame é necessário que o aparelho, máquina ou equipamento esteja adequadamente enquadrado na descrição e na classificação constantes do Anexo XVIII do RICMS/TO e que possa ser caracterizado como produto “industrial”, considerado como tal aquele cujas características o tornem apropriado para uso em atividade industrial, ainda que, eventualmente, na fase final do seu ciclo de comercialização, a mercadoria venha a ser adquirida para uso em estabelecimento que exerça atividade diversa.
A Decisão Normativa CAT 03/2013 (DOE/SP em 18.12.2013) foi tomada com o objetivo estratégico de promover o desenvolvimento da economia paulista. Daí porque houve a consideração a priori, erroneamente a nosso ver, que as mercadorias classificadas no Convênio 52/1991 ostentam as características de industriais ou agrícolas.
Destarte, para fins de aplicação da redução de base de cálculo na saída, interna ou interestadual, nos termos do inciso III do art. 8o do RICMS/TO, além de a descrição e a classificação fiscal do produto constarem no Anexo XVIII do RICMS, a máquina, aparelho ou equipamento deve se destinar ao uso industrial, o que não se confirma no exame da situação exposta na consulta.
2 - A tributação do software pelo ICMS foi uma construção jurisprudencial. O paradigma é a decisão da Egrégia Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso Especial 123.022 RS que distingue entre contratos de cessão ou licença de uso de determinado 'software' fornecido pelo autor ou detentor dos direitos sobre o mesmo, com o fim específico e para atender a determinada necessidade do usuário e os softwares feitos em larga escala e de maneira uniforme, isto é, não se destinando ao atendimento de determinadas necessidades do usuário que são colocados no mercado para aquisição por qualquer um do povo. No primeiro caso, teríamos uma prestação de serviços, tributada pelo ISS, e no segundo, uma operação de circulação de mercadorias, sobre a qual incide o ICMS.
Pois bem, segundo o artigo 1° da Lei n° 9.609/1998 (“Lei do Software”), programa de computador é a expressão de um conjunto organizado de instruções em linguagem natural ou codificada, contida em suporte físico de qualquer natureza, de emprego necessário em máquinas automáticas de tratamento da informação, dispositivos, instrumentos ou equipamentos periféricos, baseados em técnica digital ou análoga, para fazê-los funcionar de modo e para fins determinados. O software, por ser uma criação intelectual, é um bem intangível, podendo ou não ser “materializado” por meio de um suporte físico.
Quanto à função que possui, o software pode ser basicamente de dois tipos: software de sistema, que controla as tarefas do computador; e as aplicações, que executam as tarefas necessárias à realização do trabalho dos usuários. Quanto à padronização, pode ser sob medida ou standard (“de prateleira”) podendo este último sofrer ou não algum grau de customização.
Assim dispõe o inciso XII do art. 22 da Lei n. 1.287/01 (CTE):
Art. 22. A base de cálculo do imposto é:
(…)
XII – nas operações realizadas com programa para computador (software), não personalizado, o dobro do valor de mercado de seu suporte físico (CD, disquete ou similar), observado o disposto no § 6o deste artigo. (Redação dada pela Lei 1.691 de 07.06.06).
(…)
§ 6º O disposto no inciso XII deste artigo não se aplica aos jogos eletrônicos de vídeo (videogames), ainda que educativos, independentemente da natureza do seu suporte físico e do equipamento no qual sejam empregados. (Redação dada pela Lei 1.691 de 07.06.06).
Embora a maior parte das legislações federal e estaduais ainda não preveja expressamente qual o tratamento tributário aplicável às operações com software por meio de download, há pronunciamentos tanto da RFB quanto das Fazendas estaduais no sentido de que o download não descaracteriza a natureza da operação do ponto de vista tributário.
Em outras palavras, para os Fiscos, o software feito sob encomenda continua sendo serviço mesmo quando adquirido via download, ao passo que o software de prateleira continua sendo tratado como mercadoria.
No Estado do Tocantins, embora as operações com bens imateriais, como as saídas de software de prateleira, via download, se encontrem no campo de incidência do ICMS, tributa-se apenas a operação de circulação do suporte físico, se houver.
No caso de comercialização por download, não haverá a exigência de ICMS por falta de suporte físico para ser tributado (ausência de base de cálculo).
Destarte, haja vista que a legislação paulista não exige o ICMS em relação às operações com softwares, quando disponibilizados por meio de download (art. 37, DDTT), bem como não há previsibilidade na legislação tributária tocantinense de se aferir o quantum da base de cálculo, no caso em comento, correto está o entendimento da consulente, de que não haverá diferencial de alíquota a recolher ao nosso Estado.
À Consideração superior.
DTRI/DGT/SEFAZ - Palmas/TO, 23 de maio de 2016.
Rúbio Moreira AFRE IV – Mat. 695807-9
De acordo
Kátia Patrícia Borges Porfírio Diretora de Tributação |